BGH · StbSt (R) 4/88 vom 17.10.1988

BUNDESGERICHTSHOF IM NAMEN DES VOLKES StbStfRl 4/88 URTEIL in dem berufsgerichtlichen Verfahren gegen den S aus B 1940, wegen Berufspflichtverletzung Will Der Senat für Steuerberater- und Steuerbevollmächtigten-sachen beim Bundesgerichtshof hat in der Sitzung vom 17. Oktober 1988, an der teilgenommen haben: Vorsitzender Richter am Bundesgerichtshof Dr. Ruß als Vorsitzender, die Richter am Bundesgerichtshof Dr. Engelhardt und Kutzer als beisitzende Richter, die Steuerberater Dr.- Haehling von Lanzenauer und Prof. Dr. Bareis als ehrenamtliche Richter, * Rechtsanwalt * Justizhauptsekretär als Urkundsbeamter der Geschäftsstelle, für Recht erkannt: >* Die Revision des Steuerberaters gegen das Urteil des Senats für Steuerberater- und Steuerbevollmächtigtensachen des Kammergerichts vom 2. Dezember 1987 wird verworfen. Der Beschwerdeführer hat die Kosten des Rechtsmittels zu tragen. Von Rechts wegen Gründe s 1. Der Beschuldigte wurde am 6. Dezember 1971 zu dem Steuerberater bestellt. Vom 1. Januar 1972 an war er als Sozius seines Vaters in Berlin als Steuerberater selbständig tätig. Diese Sozietät ist zu dem 30. April 1984 beendet worden. Das Schöffengericht Tiergarten in Berlin verurteilte den Steuerberater am 27. Januar 1983 wegen vorsätzlicher Steuerhinterziehung in zwei Fällen zu einer Geldstrafe von 180 Tagessätzen zu je 130,— DM; das Urteil ist seit dem 19. Januar 1984 rechtskräftig. * 2. Die 14. Große Strafkammer des Landgerichts Berlin verurteilte den Steuerberater am 11. März 1986 wegen gemeinschaftlicher Untreue, gemeinschaftlichen Subventionsbetruges sowie wegen fortgesetzter gemeinschaftlicher Steuerhinterziehung zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren neun Monaten. ♦ 4 3. Die Kammer für Steuerberater- und Steuerbevollmächtigtensachen des Landgerichts Berlin hat den Steuerberater durch Urteil vom 7. Juli 1987 aus dem Beruf ausgeschlossen. Der Senat für Steuerberater- und Steuerbevollmächtigtensachen des Kammergerichts in Berlin hat die hiergegen eingelegte Berufung des Steuerberaters durch Urteil vom 2. Dezember 1987 verworfen. Dieser Entscheidung * liegen folgende Feststellungen zugrunde: Im Herbst 1987 erhielt der Steuerberater durch einen - in dem unter I 2 genannten Strafverfahren dann mitangeklagten -Münchener Vermögensberater den Auftrag eines Schweizer Lebensmittelherstellers zur Entwicklung eines steuergünstigen Konzepts für die Gründung.eines Betriebes in Berlin, mit dem das Schweizer Unternehmen vor allem Außenzölle der EG vermeiden ♦ wollte. Der Steuerberater entwarf den Plan einer GmbH, die durch stille Beteiligungen mitfinanziert werden sollte; den stillen Gesellschaftern wurde eine Verlustzuweisung von 236 % in Aussicht gestellt. Die Vermittlung der stillen Beteiligungen wurde einer Münchener Firma übertragen. Da die Beteiligungen um 0,67 Mio. DM überzeichnet wurden, verschob das Verhältnis von Eigen- und ♦ Fremdkapital sich erheblich; deshalb war die zugesagte Verlustzuweisung nach dem Plan in der ursprünglichen Form nicht mehr möglich. Um den Anlegern nicht einen geringeren Verlust zuweisen zu müssen, erhöhten der Steuerberater und sein späterer Mitangeklagter die vorgesehene Investitionssumme um rd. 3,5 Mio. DM, ohne * daß damit mehr Invesitionsgüter angeschafft wurden. Der Mehrbetrag sollte teils als Darlehen an die Berliner Gesellschaft zurückfließen und in Höhe von 959.000 DM von den Schweizer Auftraggebern und dem späteren Mitangeklagten als zusätzlicher Gewinn untereinander aufgeteilt werden. * * 4 5 ♦ t Verspätete und unvollständige Lieferungen und Störungen an der Anlage führten zu Produktionsverzögerungen, erheblichen Mindereinnahmen und schließlich zur endgültigen Betriebsstillegung im Mai 1982. Spätestens im September 1981 entschlossen der Steuerberater und sein späterer Mitangeklagter sich, unter der Vorspiegelung, die Berliner Gesellschaft habe 1980 für 4,583 Mio. DM eine neue Maschinenanlage gekauft, bei den Berliner Finanzämtern eine Investitionszulage in Höhe von rd. 1,145 Mio. DM zu beantragen. Der Steuerberater brachte den Antrag am 25. September 1981 selbst zu dem Finanzamt und erläuterte ihn dem zuständigen Sachgebietsleiter. Der Antrag blieb jedoch ohne Erfolg, da das zuständige Finanzamt sich nicht von der Neuwertigkeit der Anlage überzeugen konnte. ♦ Ebenfalls am 25. September 1981 reichte der Steuerberater bei dem zuständigen Finanzamt die Erklärungen zur gesonderten und ein- * heitlichen Feststellung der Einkünfte der Gesellschaft für das Kalenderjahr 1980 ein; in der beigefügten Bilanz war wiederum wahrheitswidrig als angebliche Anzahlung auf die Maschinenausrüstung ein Betrag von 4,583 Mio. DM enthalten. Auf der Grundlage einer entsprechenden vorläufigen Verlustbescheinigung des Steuerberaters wurde bei drei Gesellschaftern eine Veranlagung durchgeführt, und deren Einkommensteuer um insgesamt rd. 18.000 DM gemindert. Bei weiteren 48 Gesellschaftern kam es zu keiner vollendeten Steuerhinterziehung, da die Wohnsitzfinanzämter die vor-läufigen Verlustbescheinigungen wegen der fehlenden Bestätigung des Berliner Finanzamts nicht anerkannten. * 6 4. Gegen das Urteil des Berufungsgerichts hat der Steuerberater formund fristgerecht Revision eingelegt/ mit der er die Verletzung formellen und materiellen Rechts rügt. Die Revision des Steuerberaters ist zulässig, aber unbegründet . 1. Die erhobenen Verfahrensrügen greifen nicht durch. a) § 109 Abs. 3 StBerG ist nicht verletzt. ♦ Nach dieser Vorschrift sind für die Entscheidung im berufsgerichtlichen Verfahren die tatsächlichen Feststellungen des Urteils in einem Strafverfahren wegen desselben Verhaltens bindend, auf denen die Entscheidung des Strafgerichts beruht. Das Berufsgericht kann jedoch die nochmalige Prüfung solcher Feststellungen beschließen, deren Richtigkeit seine Mitglieder mit Stimmenmehrheit bezweifeln. Die Entscheidung des Berufungsgerichts über diese Frage ist der Nachprüfung durch das Revisionsgericht entzogen (Gehre, StBerG, § 109 Rn. 16). Die Revision beanstandet zu Unrecht, das Berufungsgericht habe nicht nur die tatsächlichen Feststellungen des Strafgerichts, sondern auch die ''Rechtsfolgenaussprüche" als bindend betrachtet. Dies ist nicht möglich, da "Rechtsfolgenaussprüche" des Strafgerichts sich im berufsgerichtlichen Verfahren nicht auswirken # können. Das Berufungsgericht hat insoweit vielmehr mit dem Landgericht lediglich die Feststellungen als bindend behandelt, die die Wirtschaftsstrafkammer zur Begründung ihres Rechtsfolgenausspruchs getroffen hat. 7 * * Wenn das Berufungsgericht ausführt, soweit der Betroffene den in dem Strafurteil festgestellten "Schuldumfang" bestreite, könne er damit nicht gehört werden, weil der Senat grundsätzlich an die Feststellungen im Strafurteil gebunden sei, so ist mit "Schuldumfang" ersichtlich die Gesamtheit der den Schuldspruch tragenden strafgerichtlichen Feststellungen zu dem Tatverhalten des Steuerberaters, dem Taterfolg und der Zurechenbarkeit beider ge- fe. meint. An diese Feststellungen hat das Berufungsgericht sich mit Recht für gebunden gehalten. b) Auch § 111 StBerG ist nicht verletzt. Nach dieser Vorschrift kann das berufsgerichtliche Verfahren % ausgesetzt werden, wenn in einem anderen gesetzlich geordneten Verfahren über eine Frage zu entscheiden ist, deren Beurteilung * für die Entscheidung im berufsgerichtlichen Verfahren von wesentlicher Bedeutung ist. Die Aussetzung steht im Ermessen (der Staatsanwaltschaft oder) des Berufsgerichts. Das Berufungsgericht hat eine Aussetzung des Verfahrens im Hinblick auf in der Schweiz anhängige Strafverfahren gegen andere ♦ in den Gesamtkomplex der Straftaten verwickelte Personen mit der Begründung abgelehnt, es habe die Frage, ob Zweifel an der * Richtigkeit der strafgerichtlichen Feststellungen angebracht seien, allein anhand des Strafurteils zu prüfen; dies ist rechtlich zutreffend (BGHSt 33, 155, 156). Wenn das Berufungsgericht weiter ausführt, im übrigen gebiete die Aufklärungspflicht es nicht, den Ausgang eines im Ausland anhängigen Strafverfahrens gegen andere Tatbeteiligte abzuwarten, so hat es damit das ihm bei der Entscheidung nach § 111 StBerG zustehende Ermessen in einer Weise ausgeübt, die Rechtsfehler nicht erkennen läßt. 8 c) Ohne Erfolg beanstandet die Revision auch die Ablehnung ♦ « der in der Berufungshauptverhandlung am 2. Dezember 1987 gestellten Hilfsbeweisanträge (§ 244 Abs. 3 StPO i. V. m. § 153 StBerG). Das Berufungsgericht hat diese Beweisanträge in seinem Urteil mit der Begründung abgelehnt, soweit die Beweisbehauptungen mit * den Feststellungen des Strafurteils in Widerspruch stünden, seien die Anträge unzulässig; im übrigen bedürfe es keiner zusätzlichen Ermittlungen, denn die in Betracht kommenden BeweistatSachen zur Rechtsfolgenbemessung seien "rechtlich ohne Bedeutung, weil sie die Entscheidung nicht ernsthaft beeinflussen könnten". Dies ist rechtlich nicht zu beanstanden. Soweit die unter Beweis gestellten Behauptungen im Widerspruch zu den Feststellungen der Wirtschaftsstrafkammer stehen, hat das Berufungsgericht die Beweiserhebung mit Recht als unzulässig abgelehnt (§ 244 Abs. 3 Satz 1 StPO); denn sie würde zu demindest im Ergebnis auf eine Beweiserhebung darüber hinauslaufen, ob Zweifel an der Richtigkeit der strafgerichtlichen Feststellungen angebracht sind, und eine solche ist dem Berufsgericht verwehrt (BGHSt 33, 155). Soweit das Berufungsgericht die unter Beweis gestellten Behauptungen als unerheblich angesehen hat, ist ebenfalls ein Rechtsfehler zu dem Nachteil des Steuerberaters nicht zu erkennen. Das Berufungsgericht ist bei der Rechtsfolgenbemessung davon ausgegangen, daß der Steuerberater nicht der eigentliche Drahtzieher des Geschehens war. Wenn es ersichtlich der Auffassung war, daß auch die betreffenden unter Beweis gestellten Behauptungen den 9 * * Verzicht auf eine Ausschließung aus dem Beruf nicht rechtfertigen könnten, hat es sich damit im Rahmen zulässiger tatrichterlicher Würdigung gehalten. d) Ebensowenig hat das Berufungsgericht die ihm obliegende Aufklärungspflicht verletzt (§ 244 Abs. 2 StPO i. V. m. § 153 StBerG). Insoweit gilt dasselbe wie bei der Ablehnung der gestellten Hilfsbeweisanträge. e) Schließlich ist auch ein Verstoß gegen § 264 StPO nicht erkennbar, der nach S 153 StBerG auch im berufsgerichtlichen Verfahren sinngemäß anzuwenden ist (vgl. Gehre aaO § 125 Rn. 1). fr Nach § 264 StPO i. V. m. § 153 StBerG ist Gegenstand der Urteilsfindung die in der Anschuldigung (§ 117 StBerG) bezeichnete Pflichtverletzung, wie sie sich nach dem Ergebnis der Verhandlung darstellt. Was nicht Gegenstand der Anschuldigung ist, darf nicht zu dem Gegenstand des gerichtlichen Schuldspruchs gemacht werden. Dieser Grundsatz hindert das Gericht aber nicht, auch außerhalb des so umschriebenen Sachverhalts liegende Feststellungen bei der Beurteilung der angeschuldigten Pflichtverletzung und der Person des Berufsangehörigen zu berücksichtigen (vgl. BGHSt 30, 165, 166; KK-Hürxthal 2. Aufl. § 264 Rn. 24). Nichts anderes hat das Berufungsgericht getan. Es hat dabei auch nicht gegen den Grundsatz "in dubio pro reo", verstoßen, wie die Revision ersichtlich meint. Ein solcher Verstoß kann nicht darin gesehen werden, daß das Berufungsgericht als erschwerend den Umstand berücksichtigt hat, "daß (der Steuerberater) seine Berufspflichten verletzt hat, obwohl mehrere andere einschlägige Strafverfahren gegen ihn anhängig waren". 10 Nach den Feststellungen wurde der Steuerberater im Januar 1980, im Sommer 1980 und im März 1981 wegen Untreue bzw. Beihilfe zur Untreue angeklagt; es besteht kein Anlaß zu Zweifeln, daß er jeweils vor Anklageerhebung gemäß § 163 c Abs. 1 StPO angehört worden ist und dadurch Kenntnis von den Verfahren erlangt hat. Mitte 1981 erhielt der Steuerberater Kenntnis davon, daß gegen ihn ein weiteres Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung eingeleitet worden war. Das berufswidrige Verhalten des Steuerberaters erstreckte sich nach den Feststellungen zu demindest über den größten Teil des Jahres 1981. Die verschiedenen Strafverfahren waren daher in zeitlicher Hinsicht geeignet, das Verhalten des Steuerberaters in dem durch die hier maßgebliche Anschuldigung gekennzeichneten Bereich zu beeinflussen. . Der Umstand, daß die Strafverfahren zu dem Teil mit Einstellung oder Freispruch geendet haben, steht ihrer Berücksichtigung nicht entgegen. Denn dem Steuerberater wird nicht das Verhalten angelastet, das Gegenstand der anderen Strafverfahren war, sondern die Tatsache, daß Einleitung und Durchführung der Strafverfahren als * solche ihn nicht beeindruckt haben. 2. Auch die Sachrüge kann der Revision nicht zu dem Erfolg verhelfen. a) Gegen die Würdigung des Berufungsgerichts, daß der Steuerberater seine Berufspflichten verletzt hat, wendet die Revision sich nicht. Das angefochtene Urteil läßt insoweit auch keine Rechtsfehler zu dem Nachteil des Steuerberaters erkennen. b) Den Rechtsfolgenausspruch beanstandet die Revision ohne Erfolg. 11 * > ✓ Die vom Berufungsgericht bestätigte Ausschließung aus dem Beruf (§ 90 Abs. 1 Nr. 4 StBerG) kommt als schärfste, in das Grundrecht der Berufsfreiheit (Art. 12 Abs. 1 GG) eingreifende berufsgerichtliche Maßnahme nur in Betracht, wenn sie zur Erhaltung der Funktionsfähigkeit einer den gesetzlichen Vorschriften entsprechenden unabhängigen und eigenverantwortlichen Hilfeleistung in Steuersachen, insbesondere zu dem Schutz der Mandanten und der übrigen Beteiligten, erforderlich ist (vgl. BVerfGE 66, 337, 360; BGHSt 32, 305, 306 ff.). Ob dies der Fall ist, muß unter Würdigung aller den Einzelfall und die Persönlichkeit des Betroffenen kennzeichnenden Umstände entschieden werden, wobei dem Schuldgehalt der Tat nicht die gleiche überragende Bedeutung zukommt, wie im allgemeinen Strafrecht (vgl. BGHSt 20, 73, 74). / Diese Grundsätze hat das Berufungsgericht beachtet. Das dem i * * Rechtsfolgenausspruch zugrundegelegte Verhalten des Steuerberaters ist eine schwere vorsätzliche Verletzung der dem Steuerberater obliegenden Pflicht, seinen Beruf gewissenhaft auszuüben (§ 57 Abs. 1 StBerG). Dieses Verhalten zielte auf eine betrügerische Erschleichung von Steuersubventionen ab und hat zur Schädigung einer erheblichen Zahl von Kapitalanlegern geführt. Die Wertung des Berufungsgerichts, daß Art und Schwere der Berufspflichtverletzung die Ausschließung aus dem Beruf des Steuerberaters erfordern, ist daher rechtlich nicht zu beanstanden. Insbesondere begegnet es keinen rechtlichen Bedenken, wenn das Berufungsgericht ♦ als erschwerend den Umstand gewertet hat, daß der Steuerberater sein Verhalten fortgesetzt hat, obwohl Strafverfahren wegen Untreue und Steuerhinterziehung bereits gegen ihn anhängig waren. Dieser Würdigung steht auch nicht entgegen, daß diese Verfahren . teils mit Freispruch oder Einstellung geendet haben; denn ihre ► 0 12 Grundlage sind - wie bereits dargelegt - nicht die dem Steuerberater in diesen Verfahren zur Last gelegten Handlungen, sondern die Verfahren als solche. Ruß Engelhardt Kutzer Dr. Haehling von Lanzenauer