Die nach § 17 des Einkommensteuergesetzes im Fall der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften bei wesentlicher Beteiligung anfallende Steuer ist eine außerordentliche Last, die als auf den Stammwert der Erbschaft angelegt zu sehen isto Per III, Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat auf die mündliche Verhandlung vom llo März i960 unter Mitwirkung der Bundesrichter Pr» Kreft, Dr. Arndt, Pr* Hußla, Keßler und Sonnabend für Recht erkannt: Per am 24 o März 1965 verstorbene Rhemann der Klägerin hat durch Verfügungen von Todes wegen seine Ehefrau unter der Aussetzung von Vorausvermächtnissen zur befreiten Vorerbin, zwei Neffen von ihm zu Nacherben bestimmt sowie Testamentsvollstreckerschaft angeordnet <, Testamentsvollstrecker sind die beiden Beklagten« Zu dem Nachlaß gehörten Aktien der ein Aktienkapital von insgesamt nom* PM 7»500«000 aufweisenden HaMP-Hanflp-la AGr in VflHB (einoo RamilienunternebmenS/ <.Hier von standen nora« PM 5°000*000 dem Erblasser zu, die restlichen nom0 PM 2o 500* 000 befanden sich bei der Ha HF AG in Zug/Schweiz, einer lOO^igen Tochtergesellschaft der /iflB Holding AG in Zug/Schweiz, deren Aktienkapital nom. zu dem Kurse von 350 % in Stand setzen sollte, die aus einer am L März 1965 vorgenommenen Kapitalerhöhung bei der Han^|B AG der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, V/enn der Veräußerer wesentlich am Kapital der Gesellschaft beteiligt war, bei gegebenen Umständen zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gerechnet wird, wegen des Veräußerungsgewinns zur Einkommensteuer herangezogen werdeno Zuzüglich der Kirchensteuer rechnen die Parteien mit einer Steuerschuld von DM 2.2$0o000o «lanre a±te Kxagerxn hat ein Privat vermögen von Knapp DM 2p000«000; ihre Heineinkünfte (nach Abzug aller Unkosten vor Abzug der Steuer) aus dem Nachlaß werden sich, wenn von ihnen die genannten JDM 2 * 250» 000 nicht abgezogen werden, auf jährlich rund DM 350c000 belaufene I“ tfrt «m a rt o « lrnn Mit einer Teilklage hat die Klägerin gebeten, die Beklagten zu verurteilen, nach Erlaß des Einkommensteuerbescheids für die Klägerin für das Jahr 1966 auf die danach von der Klägerin zu entrichtende Einkommensteuer DM 20o00Q aus den Mitteln der Erbschaft des verstorbenen Fabrikanten Albert Hefpjp an das Finanzamt Düsseldorf-Nord zu zahlen<> daß die Revision, uni Überhaupt erfolgreich sein zu können, nach beiden Richtungen innerhalb der hierfür vorgesehenen Frist eine der Bestimmung des § 554 Abs» 3 ZPO gerecht werdende Revisionsbegründung geben müßte, bleibt zugunsten der Revision zu bedenken: Pie vorliegende Revisionsbegründungsschrift beanstandet, wenn auch in dürftiger Weise, die Anwendung von § 2124 Abs» 2 dÖGB* ■ indem sie mit der Ausführung, bei der in Rede stehenden Abgabe handele es sich um eine echte Kinkommensteuer , die auf Grund eines Ertrages, der durch die Verwertung der Aktien entstanden sei, angefallen sei, zugleich in Zweifel ziehen will, daß die Steuer unter dem Gesichtspunkt von außergewöhnlichen j$rhaitungskosten zugesprochen werden kann* Paß die RevisionsbegrUndung hierbei -nicht so scharf, wie dies das Landgericht getan hat, im Blick auf § 2124 Abs » 2 BGB auf die Außergewöhnlichkeit des Aktienverkaufs, sondern auf die Außergewöhnlichkeit der Belastung abstellt, ist letztlich unschädlich» Penn auch eine sachlich-rechtlich verfehlte Revisionsbegrundung kann eine nach § 554 Abs» 3 ZPO ausreichende Revisionsbegründung darstel-len» Mithin ist die Revision nicht an einer verfahrensrechtlichen Überlegung scheitern zu lassen» Ihr ist jedoch aus sachlich-rechtlichen Gründen der Erfolg zu versageno Per jetzt erkennende Senat tritt nämlich grundsätzlich den Gründen bei, aus denen heraus das Landgericht die Steuer aus § 17 EStG als eine außergewöhnliche, auf den Stammwert der Erbschaft gelegte Last angesehen hat, und führt hierzu seinerseits noch aus: von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft„ Besteuert wird aber der Veräußerungsgewinn, das ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der V.eräußerungsko-sten die Anschaffungskosten übersteigt? Weiter ist zu bedenken: Die Steuer wird in aller Regel einen erheblichen Betrag ausmachen, der nach dem Gesetz als einmalige Leistung, ohne zu den einzelnen Beträgen in Beziehung gesetzt zu werden, zu entrichten ist, wobei die Aufbringung aus der Vermögenssubstanz als das gegebene erscheint« Auf die regelmäßige Gestaltung, nicht auf die eines einzelnen Falles ist abzu- Betraehtet man dies alles zusammen, so stellt sich die Steuer des § 17 EStG als eine außerordentliche Last, und zwar als eine solche dar, die als auf den Stammwert der Erbschaft angelegt zu sehen ist«
Nachschlagewerk: ja BGH2: nein BGB § 2126 Die nach § 17 des Einkommensteuergesetzes im Fall der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften bei wesentlicher Beteiligung anfallende Steuer ist eine außerordentliche Last, die als auf den Stammwert der Erbschaft angelegt zu sehen isto BGH, Urto Vo 23o März I960 - III ZR 12/68 - LG Düsseldorf BUNDESGERICHTSHOF fM NAMEN DES VOLKES XX1_ZH_12^68 URTEIL in dem Rechtsstreit Verkündet am 25o März 1968 Schorm, Justizangesteilt als Urkundsbeamter der Geschäftsstelle 1« des Rechtsanwalts Klaus D 2o des Wirtschaftsprüfers Diplo-Kfm<> Br« Günter K Dü^lBIHfr GfH^straße als [Testamentsvollstrecker über den Nachlaß des am 24 März 1965 verstorbenen Fabrikanten Albert aus DuflBiBi» Beklagten und Revisions ~ Prozeßbevollmächtigter: Rechtsanwalt Dr gegen Frau Sylvia H e Mi llee ProzeföbevolImäcbtigte: Klägerin und Revisionsbeklagte, Rechtsanwälte Proi\Dr« und Dr o 2 Per III, Zivilsenat des Bundesgerichtshofs hat auf die mündliche Verhandlung vom llo März i960 unter Mitwirkung der Bundesrichter Pr» Kreft, Dr. Arndt, Pr* Hußla, Keßler und Sonnabend für Recht erkannt: Pie Revision der Beklagten gegen das Urteil der 80 Zivilkammer des Landgerichts Püssel-dorf vom 3» November 1967 wird zurückgewiesen O Pie Beklagten haben die Kosten des Revisionsverfahrens zu tragen« Von Rechts wegen Tatbestand: Per am 24 o März 1965 verstorbene Rhemann der Klägerin hat durch Verfügungen von Todes wegen seine Ehefrau unter der Aussetzung von Vorausvermächtnissen zur befreiten Vorerbin, zwei Neffen von ihm zu Nacherben bestimmt sowie Testamentsvollstreckerschaft angeordnet <, Testamentsvollstrecker sind die beiden Beklagten« Zu dem Nachlaß gehörten Aktien der ein Aktienkapital von insgesamt nom* PM 7»500«000 aufweisenden HaMP-Hanflp-la AGr in VflHB (einoo RamilienunternebmenS/ <.Hier von standen nora« PM 5°000*000 dem Erblasser zu, die restlichen nom0 PM 2o 500* 000 befanden sich bei der Ha HF AG in Zug/Schweiz, einer lOO^igen Tochtergesellschaft der /iflB Holding AG in Zug/Schweiz, deren Aktienkapital nom. sfr» 1.000»000 beträgt. Ber Erblasser besaß hiervon nom. sfr. 850.000 und hatte auf die restlichen nom. sfr. 150*000 ein befristetes Optionsrecht« Zur Zeit des Erbfalls waren sämtliche Aktien der HaflB~Han(BHi AG in VflHlV an die Schweizerische Bank’ gesellschaft in Zürich zur Sicherung eines der AflB Holding AG gegebenen Kredits verpfändet, mit dem die A§HB Holding AG die io Zug zur Übernahme von jungen Aktien im Betrage von DM 1.000.000 zu dem Kurse von 350 % in Stand setzen sollte, die aus einer am L März 1965 vorgenommenen Kapitalerhöhung bei der Han^|B AG v Uli um u o ;vu o QUI JUfil j « DUU» vw H G T V Ö I* g S' gangen waren. Die Beklagten erreichten durch Vereinbarung mit der genannten Bank eine kurzfristige Verlängerung des spätestens Ende Pebruar/Anfang März 1966 zur Rückzahlung fälligen Kredits und entschlossen sich, da die Bank nicht länger kreditieren wollte und befürchten ließ, sie werde von ihrem Pfandrecht Gebrauch machen, die mit dem Pfandrecht belegten Aktien selbst zu veräußern. Sie verkauften sie zu dem ungefähr dem tatsächlichen Wert der Aktien entsprechenden Kurs von 225 so daß der Verkaufspreis für die aus dem Besitz des - Erblassers stammenden Aktien von nom. BM 5*000.000 BM 11.250.000 betrug, von dem die rund BM 750.000 ausmachenden Unkosten des Verkaufs abgingen. Die Klägerin wird, weil sie als Vorerbin Eigen-tümerin der Aktien war, gemäß der Vorschrift des § 17 des Einkommensteuergesetzes, nach der der Gewinn aus ‘fS der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, V/enn der Veräußerer wesentlich am Kapital der Gesellschaft beteiligt war, bei gegebenen Umständen zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gerechnet wird, wegen des Veräußerungsgewinns zur Einkommensteuer herangezogen werdeno Zuzüglich der Kirchensteuer rechnen die Parteien mit einer Steuerschuld von DM 2.2$0o000o Die Parteien sind sich darüber uneins, ob diese Steuerschuld im Verhältnis zwischen Vorerben und Wacher ben von den letzteren oder von der Klägerin, ggf« von ihr aus ihren Einkünften aus dem Nachlaß oder aus ihrem Privatvermögen, zu bestreiten ist» Die etwa 40 «lanre a±te Kxagerxn hat ein Privat vermögen von Knapp DM 2p000«000; ihre Heineinkünfte (nach Abzug aller Unkosten vor Abzug der Steuer) aus dem Nachlaß werden sich, wenn von ihnen die genannten JDM 2 * 250» 000 nicht abgezogen werden, auf jährlich rund DM 350c000 belaufene I“ tfrt «m a rt o « lrnn Mit einer Teilklage hat die Klägerin gebeten, die Beklagten zu verurteilen, nach Erlaß des Einkommensteuerbescheids für die Klägerin für das Jahr 1966 auf die danach von der Klägerin zu entrichtende Einkommensteuer DM 20o00Q aus den Mitteln der Erbschaft des verstorbenen Fabrikanten Albert Hefpjp an das Finanzamt Düsseldorf-Nord zu zahlen<> Diesem Antrag hat das Landgericht stattgegeben« Mit einer Sprungrevision verfolgen die Beklagten ihren Antrag auf Klagabweisung weiter* Die Klägerin bittet um Zurückweisung der Revision* Das angefochtene Urteil hat der Klage unter zwei Gesichtspunkten stattgegebeno Es sieht einmal die nach § 1? KStG auf den Veraußerungsgewinn zu entrichtende Steuer als eine auf den Stammwert der Erbschaftsgegenstände gelegte außerordentliche Last an, die nach § 2126 Satz 1 BGB im Verhältnis zu dem Vorerben der Nacherbe zu tragen habe * Dann erklärt es den Klaganopruch unter dem Gesichtspunkt einer notwendigen Aufwendungaus § 2124 Abs» 2 BGB mit der Begründung für gerechtfertigt: Hier sei die Steuerschuld nicht etwa wie bei der Soforthilfe-oder einer in anderen Gesetzen auferlegten Vermögensabgabe ohne besonderen Anlaß, sondern erst durch eine Disposition über das betreffende Vermögen, nämlich als Folge der von den Beklagten vorgenommenen Veräußerung entstanden; diese sei von allen Beteiligten für notwendig gehalten worden, um eine dem Nachlaß offenbar nachteilige Verwertung der HaflB~Han|HB"-Aktien durch den Pfandgläubiger abzuwen-den, und sei daher als eine außergewöhnliche Erhaltungsmaßnahme im Sinne der eben genannten Bestimmung zu beurteilen; die dadurch entstandenen Unkosten einschließlich der nach § 17 EStG anfallenden Steuer seien dann Aufwendungen zu dem Zweck der Erhaltung von Nachlaßgegenständen, die die Klägerin als Vorerbin aus der Substanz der Erbschaft bestreiten und deren Erbringung aus der Bubstanz der Erbschaft sie von den Beklagten verlangen dürfe o Auch wenn man bei dieser Fallgestaitung annehmen wollte, das Landgericht habe der Klage aus zwei Klagegründen oder doch unter zwei rechtlichen Gesichtspunkten mit selbständigem Streitstoff stattgegeben derart. daß die Revision, uni Überhaupt erfolgreich sein zu können, nach beiden Richtungen innerhalb der hierfür vorgesehenen Frist eine der Bestimmung des § 554 Abs» 3 ZPO gerecht werdende Revisionsbegründung geben müßte, bleibt zugunsten der Revision zu bedenken: Pie vorliegende Revisionsbegründungsschrift beanstandet, wenn auch in dürftiger Weise, die Anwendung von § 2124 Abs» 2 dÖGB* ■ indem sie mit der Ausführung, bei der in Rede stehenden Abgabe handele es sich um eine echte Kinkommensteuer , die auf Grund eines Ertrages, der durch die Verwertung der Aktien entstanden sei, angefallen sei, zugleich in Zweifel ziehen will, daß die Steuer unter dem Gesichtspunkt von außergewöhnlichen j$rhaitungskosten zugesprochen werden kann* Paß die RevisionsbegrUndung hierbei -nicht so scharf, wie dies das Landgericht getan hat, im Blick auf § 2124 Abs » 2 BGB auf die Außergewöhnlichkeit des Aktienverkaufs, sondern auf die Außergewöhnlichkeit der Belastung abstellt, ist letztlich unschädlich» Penn auch eine sachlich-rechtlich verfehlte Revisionsbegrundung kann eine nach § 554 Abs» 3 ZPO ausreichende Revisionsbegründung darstel-len» Mithin ist die Revision nicht an einer verfahrensrechtlichen Überlegung scheitern zu lassen» Ihr ist jedoch aus sachlich-rechtlichen Gründen der Erfolg zu versageno Per jetzt erkennende Senat tritt nämlich grundsätzlich den Gründen bei, aus denen heraus das Landgericht die Steuer aus § 17 EStG als eine außergewöhnliche, auf den Stammwert der Erbschaft gelegte Last angesehen hat, und führt hierzu seinerseits noch aus: Nach § 17 EStG gehört zu den Einkünften des Ge werbebetriebes auch der Gewinn aus der Veräußerung 7 von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft„ Besteuert wird aber der Veräußerungsgewinn, das ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der V.eräußerungsko-sten die Anschaffungskosten übersteigt? wobei grundsätzlich der Veräußerungsgev/inn zur Binkommensteuer nur herangezogen wird, soweit er den Teil von DM 20=000 übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht, und wobei gemäß § 34 KStG auf Antrag die Einkommensteuer für die in dem Einkommen enthalte- nen außerordentlichen Einkünfte des § 17 nach dem Steueränderungsgesetz 1965 auf 10 bis 30 VoH= der außerordentlichen Einkünfte zu bemessen ist, nach dem Einkom- mensteuergesetz in der Fassung vom 27= nach einem ermäßigten Steuersatz, der Februar 1968 ^ J Ttif 1 J- ~ J uxc n-ui. ue u< durchschnittlichen Steuersatzes ausmacht, der sich er- geben würde, wenn die Einkommensteuertabelle auf den gesamten zu versteuernden Einkommensbetrag anzuwenden wäre«, Wenn also auch § 17 EStG die nicht entnommenen, sondern in der Kapitalgesellschaft tbesaurierten Gewin ne erfassen will, so wird doch für die Besteuerung auf den sich in dem Veräußerungspreis und dem entsprechenden Veräußerungsgewinn niederschlagenden Wert der zur Veräußerung gelangenden Verraögenssubstanz abgehobene Der dabei erzielte Veräußerungsgewinn mag die bisher nicht entnommenen Einkünfte in sich schließen, kann sich aber sehr wohl auch dadurch ergeben oder erhöhen, daß das Vermögen der Kapitalgesellschaft als solches - höherer Wert von der Gesellschaft gehörenden Grundstücken oder Patenten u0a0 - im Werte gestiegen ist * Auf den entsprechenden Veräußerungsgewinn aber ist die Besteuerung ausgerichtet„ Berechnungsgrundlage für sie ist eben der nach dem Wert der Sache, nicht nach dem Wert der Nutzungen berechnete Veräußerungsgewinn« 8 Weiter ist zu bedenken: Die Steuer wird in aller Regel einen erheblichen Betrag ausmachen, der nach dem Gesetz als einmalige Leistung, ohne zu den einzelnen Beträgen in Beziehung gesetzt zu werden, zu entrichten ist, wobei die Aufbringung aus der Vermögenssubstanz als das gegebene erscheint« Auf die regelmäßige Gestaltung, nicht auf die eines einzelnen Falles ist abzu- Betraehtet man dies alles zusammen, so stellt sich die Steuer des § 17 EStG als eine außerordentliche Last, und zwar als eine solche dar, die als auf den Stammwert der Erbschaft angelegt zu sehen ist« Mithin erweist sich die Revision als unbegründet und ist mit der Kostenfolge aus § 97 ZPO zurückzuweisen« stellen Dr« Kraft Dr« Arndt Dr« Hußla Keßler Sonnabend
